Субсидии на иные цели и бюджетные инвестиции
Согласно ст. 78.1 и ст. 79 Бюджетного кодекса РФ учредитель вправе предоставить бюджетным и автономным учреждениям субсидии на иные цели (далее — целевые субсидии), а также предоставить учреждению бюджетные инвестиции. Бюджетные инвестиции представляют собой форму финансирования учреждения, предполагающую направление средств из бюджета учредителя на создание или увеличение стоимости государственного (муниципального) имущества. Бюджетные инвестиции по своей природе представляют выплаты разового характера, направляемые на увеличение стоимости основных средств учреждений.
В отличие от бюджетных инвестиций, понятие целевых субсидий в Бюджетном кодексе РФ не определено. Данное понятие было введено в законодательство в качестве своего рода страховки, возможности финансовой поддержки учреждения без обязательного вложения в основные средства. Целевая субсидия может быть предоставлена учреждению, например, на повышение квалификации сотрудников, компенсацию ущерба, причиненного стихийным бедствием. Другими словами, за счет целевой субсидии может быть профинансирована практически любая потребность учреждения, не отнесенная к нормативным затратам, связанным с оказанием в соответствии с заданием услуг (выполнением работ). Предоставление целевых субсидий и бюджетных инвестиций бюджетным и автономным учреждениям осуществляется в порядке, установленном высшим исполнительным органом публично-правового образования. Расходование средств, полученных бюджетными учреждениями в виде целевых субсидий и бюджетных инвестиций, осуществляется после санкционирования, произведенного в соответствии с порядком, установленным соответствующим финансовым органом (п. 16 ст. 30 Закона № 83-ФЗ).
Учет субсидий на иные цели и бюджетных инвестиций, предоставленных автономному учреждению из бюджета субъекта Российской Федерации
«Автономные учреждения: экономика — налогообложение — бухгалтерский учет», 2012, N 10
Рассмотрены вопросы правового регулирования получения субсидий и бюджетных инвестиций, а также порядок их учета.
Правовое положение автономных учреждений регулируется Гражданским кодексом РФ, а также Федеральным законом от 03.11.2006 N 174-ФЗ «Об автономных учреждениях».
Статьей 5 Закона об автономных учреждениях определено, что они могут создаваться путем учреждения или изменения типа существующего государственного (муниципального) учреждения. Решение о создании автономного учреждения принимает собственник его имущества — соответствующий уполномоченный государственный или муниципальный орган.
Автономное учреждение могут иметь только одного учредителя, причем на основании ст. 6 Закона об автономных учреждениях им могут быть:
- Российская Федерация, если учреждение создается на базе имущества, находящегося в федеральной собственности;
- субъект Российской Федерации, если имущество находится в собственности этого субъекта;
- муниципальное образование, если имущество находится в собственности этого образования.
Создание автономного учреждения путем изменения типа существующего государственного (муниципального) учреждения не является его реорганизацией. Изменение типа автономного учреждения возможно при соблюдении следующих условий: согласия самого государственного (муниципального) учреждения; соблюдения конституционных прав граждан, в том числе права на получение бесплатного образования, права на участие в культурной жизни и тому подобное. Финансовое обеспечение основной деятельности автономного учреждения осуществляется в виде субсидий (ст. 69.1 БК РФ).
Предусмотрены три категории денежных субсидий автономным учреждениям: субсидии, предоставляемые с целью возмещения нормативных затрат на выполнение возложенных государственных функций; субсидии на иные цели, не связанные с возмещением нормативных затрат; бюджетные инвестиции в объекты государственной (муниципальной) собственности.
Все имущество, которое предоставляется автономным учреждениям государством или муниципальным образованием, должно быть использовано ими для выполнения функций. В рамках реализации государственных (муниципальных) функций и полномочий органы власти соответствующего уровня имеют возможность предоставлять автономным учреждениям дополнительные средства с целью повышения своей доли в части имущества, находящегося в оперативном управлении этих учреждений.
Примечание. Бюджетные инвестиции — это средства на приобретение тех или иных объектов недвижимого имущества, в основном строительства, которые будут в дальнейшем использоваться в оперативном управлении этими учреждениями, но находиться в собственности соответствующего публично-правового образования.
Субсидией их назвать нельзя, потому что по БК РФ инвестиции — это средства, которые ведут к увеличению доли нефинансовых активов у собственника (субъекта РФ, муниципального образования). В настоящее время в БК РФ отсутствует определение субсидии. Статьей 69 БК РФ установлено: ассигнования на оказание государственных (муниципальных) услуг, в том числе на оплату государственных (муниципальных) контрактов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных (муниципальных) нужд, относятся к бюджетным ассигнованиям.
Бюджетные ассигнования на оказание государственных (муниципальных) услуг — это ассигнования на предоставление субсидий автономным учреждениям, включая субсидии на возмещение нормативных затрат по оказанию ими государственных (муниципальных) услуг физическим и (или) юридическим лицам.
Следовательно, субсидии можно рассматривать как частичное или полное финансирование бюджетом расходов на оказание услуг.
Бюджетные ассигнования на предоставление субсидий и бюджетных инвестиций автономным учреждениям утверждаются главными распорядителями бюджетных средств, в ведомстве которых находятся они (п. 1 ст. 78 БК РФ).
Порядок предоставления бюджетных ассигнований на осуществление бюджетных инвестиций регламентируется ст. 79 БК РФ. Предоставление бюджетных инвестиций автономному учреждению влечет соответствующее увеличение стоимости основных средств, находящихся в оперативном управлении автономного учреждения (п. 5 ст. 79 БК РФ).
Пунктом 11 ст. 2 Закона N 174-ФЗ определено, что автономные учреждения обязаны вести бухгалтерский учет, представлять бухгалтерскую отчетность и статистическую отчетность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Однако в каком порядке автономные учреждения должны вести бухгалтерский учет своих имущества и обязательств, Закон N 174-ФЗ не разъясняет.
Вопрос о неприменении Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н, к порядку ведения бухгалтерского учета автономными учреждениями был рассмотрен в Письме Минфина России от 26.04.2010 N 02-06-10/1496.
Как отмечено в Письме, п. 1 Инструкции N 148н установлен единый порядок ведения бюджетного учета в органах государственной власти (государственных органах), органах управления государственных внебюджетных фондов, органах управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органах местного самоуправления (муниципальных органах), бюджетных учреждениях, в т.ч. находящихся за пределами Российской Федерации, а также иных некоммерческих организациях, созданных Российской Федерацией, субъектами Российской Федерации, муниципальными образованиями, не являющихся участниками бюджетного процесса, осуществляющих ведение бюджетного учета, в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также в финансовых органах и органах управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов, осуществляющих составление и исполнение бюджетов.
Бухгалтерский учет субсидий и бюджетных инвестиций регламентируется Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению», который применяется при формировании учетной политики автономного учреждения начиная с 2011 г.
Ведение бухгалтерского учета осуществляется с учетом правил и способов организации и ведения учета, установленных Инструкцией по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.
Для отражения субсидий, предоставленных автономным учреждениям, и бюджетных инвестиций применяются следующие коды вида финансового обеспечения (деятельности) (разряд 18 аналитического кода в номере счета рабочего плана):
- 4 — субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;
- 5 — субсидии на иные цели;
- 6 — бюджетные инвестиции (п. 21 Инструкции по применению Единого плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н).
Начиная с 2011 г. автономным учреждениям предоставлено право осуществлять операции с денежными средствами не только на расчетных счетах в кредитных организациях, но и на лицевых счетах в органах Федерального казначейства (финансовых органах). Такое право за ними закреплено п. 3 ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ «Об автономных учреждениях».
Открытие и ведение лицевых счетов автономными учреждениями в территориальных органах Федерального казначейства осуществляются в порядке, установленном Казначейством, на основании соглашений, заключенных учредителями автономных учреждений с территориальными органами Федерального казначейства.
Открытие и ведение лицевых счетов автономными учреждениями в финансовом органе субъекта Российской Федерации (муниципального образования) осуществляются в порядке, установленном финансовым органом субъекта Российской Федерации (муниципального образования) (п. п. 3.2 и 3.3 ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ).
Принятое учредителем решение является основанием для открытия федеральным автономным учреждениям, автономными учреждениями субъектов РФ, муниципальным автономным учреждениям лицевых счетов, которое осуществляется в порядке, установленном Приказом Казначейства от 07.10.2008 N 7н.
Порядок открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и его территориальными органами, утвержденный Приказом Казначейства от 07.10.2008 N 7н, устанавливает в том числе порядок открытия и ведения лицевых счетов для учета операций со средствами автономных учреждений, открытых автономным учреждениям, функции и полномочия учредителя в отношении которых осуществляют органы исполнительной власти субъекта Российской Федерации (органы местного самоуправления) в соответствии с соглашением об открытии и ведении лицевых счетов, заключенным соответственно с уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации (органом местного самоуправления), осуществляющими функции и полномочия учредителя автономного учреждения.
Лицевые счета автономным учреждениям субъектов Российской Федерации (муниципальным автономным учреждениям) открываются органами Федерального казначейства в соответствии с Соглашением об открытии и ведении лицевых счетов автономными учреждениями.
Автономным учреждениям субъектов Российской Федерации (муниципальным автономным учреждениям) могут быть открыты следующие виды лицевых счетов:
- лицевой счет, предназначенный для учета операций со средствами автономных учреждений (за исключением субсидий на иные цели, а также бюджетных инвестиций, предоставленных автономным учреждениям из соответствующих бюджетов бюджетной системы Российской Федерации) (лицевой счет автономного учреждения);
- лицевой счет, предназначенный для учета операций со средствами, предоставленными автономным учреждениям из соответствующих бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в виде субсидий на иные цели, а также бюджетных инвестиций (отдельный лицевой счет автономного учреждения).
Таким образом, для учета операций со средствами, предоставленными автономным учреждениям из соответствующих бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в виде субсидий на иные цели, а также бюджетных инвестиций открывается отдельный лицевой счет автономного учреждения.
Операции, произведенные на отдельном лицевом счете автономного учреждения, отражаются в: Выписке из отдельного лицевого счета автономного учреждения (ф. 0509014); Приложении к выписке из отдельного лицевого счета бюджетного учреждения (отдельного лицевого счета автономного учреждения) (ф. 0509017). К выпискам прилагаются копии документов, служащих основанием для отражения операций на отдельном лицевом счете автономного учреждения.
Операции по начислению доходов оформляются следующими бухгалтерскими записями (п. 96 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н):
- начисление доходов по предоставленной автономному учреждению в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, субсидии на иные цели в сумме подтвержденных отчетом расходов, финансовым источником обеспечения которых являлась указанная субсидия, отражается на основании справки (ф. 0504833), оформленной согласно отчету по субсидии на иные цели:
Дебет сч. 520580000 «Расчеты по прочим доходам»
Кредит сч. 540110180 «Прочие доходы»;
- начисление доходов по предоставленным автономному учреждению в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, бюджетным инвестициям в сумме подтвержденных отчетом по бюджетным инвестициям капитальных вложений (затрат, расходов), финансовым источником обеспечения которых являлись указанные бюджетные инвестиции, отражается:
Дебет сч. 620580000 «Расчеты по прочим доходам»
Кредит сч. 640110180 «Прочие доходы».
Операции по поступлению денежных средств на лицевые счета автономного учреждения, открытые в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе субъекта Российской Федерации) в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, оформляются на основании первичных учетных документов, приложенных к выписке из лицевого счета автономного учреждения, следующими бухгалтерскими записями (п. 72 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н):
- поступление субсидий на иные цели на отдельный лицевой счет автономного учреждения, открытый в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе субъекта Российской федерации (муниципальном образовании)), отражается:
Дебет сч. 520111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства»
Кредит сч. 520580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»;
- поступление бюджетных инвестиций на отдельный лицевой счет автономного учреждения, открытый в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе субъекта Российской Федерации), отражается:
Дебет сч. 620111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства»
Кредит сч. 620580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов».
Операции по поступлению денежных средств на лицевые счета автономного учреждения, открытые в кредитной организации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, оформляются на основании первичных учетных документов, приложенных к выписке из лицевого счета автономного учреждения, следующими бухгалтерскими записями (п. 77 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н):
- поступление субсидий на иные цели на отдельный лицевой счет автономного учреждения, открытый в кредитной организации, отражается:
Дебет сч. 520121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»
Кредит сч. 520580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»;
- поступление бюджетных инвестиций на отдельный лицевой счет автономного учреждения, открытый в кредитной организации, отражается:
Дебет сч. 620121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»
Кредит сч. 620580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов».
Операции по выбытию денежных средств с лицевых счетов автономного учреждения оформляются на основании первичных документов, приложенных к выписке лицевого счета автономного учреждения, следующими бухгалтерскими записями (п. 73 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н):
- возврат неиспользованных остатков субсидий на иные цели на счет, открытый в органе Казначейства, отражается:
Дебет сч. 520580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»
Кредит сч. 520111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства»;
- возврат неиспользованных остатков субсидий на иные цели на счет, открытый в органе Казначейства, отражается:
Дебет сч. 520580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»
Кредит сч. 520121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»;
- возврат неиспользованных остатков бюджетных инвестиций на счет, открытый в органе Казначейства, отражается:
Дебет сч. 620580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»
Кредит сч. 620111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства»;
- возврат неиспользованных остатков бюджетных инвестиций на счет, открытый в органе Казначейства, отражается:
Дебет сч. 620580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»
Кредит сч. 620121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации».
В тексте Инструкции в некоторых случаях указывается счет 020581000, однако в Плане счетов такой счет отсутствует, поэтому приведен счет 020580000.
Согласно п. 181 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н, начисление расходов автономного учреждения, источником финансового обеспечения которых являлись субсидии на иные цели (пожертвования, гранты) с отнесением на финансовый результат текущего финансового года, отражается на основании первичных (сводных) учетных документов по соответствующим операциям и объектам учета по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 040120200 «Расходы хозяйствующего субъекта» (040120211 — 040120213, 040120221 — 040120226, 040120231, 040120232, 040120262, 040120263, 040120271 — 040120273, 040120290) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счетов 010000000 «Нефинансовые активы», 010100000 «Основные средства» (010121000 — 010128000, 010131000 — 010138000) в части объектов основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, введенных в эксплуатацию; 010400000 «Амортизация» (010411000 — 010413000, 010415000, 010418000, 010421000 — 010428000, 010428000, 010431000 — 010438000, 010439000); 010500000 «Материальные запасы» (010521000 — 010526000, 010531000 — 010536000), 010980000 «Общехозяйственные расходы»; 020800000 «Расчеты с подотчетными лицами» (020812000, 020821000, 020822000, 020862000, 020863000, 020891000), 021001000 «Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам» в части НДС, уплаченного учреждением, не возмещаемого из бюджета; 030100000 «Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам» (030114000, 030124000, 030144000); 030200000 «Расчеты по принятым обязательствам» (030211000 — 030213000, 030221000 — 030226000, 030262000, 030263000, 030291000); 030300000 «Расчеты по платежам в бюджеты» (030302000, 030305000, 030306000 — 030308000, 030310000 — 030313000).
Поступления в виде субсидий, предоставленных автономным учреждениям, в целях налогообложения прибыли в силу пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ отнесены к средствам целевого финансирования, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Данным подпунктом предусмотрено, что учет средств целевого финансирования и произведенных за счет этого источника расходов ведется раздельно от полученных (произведенных) сумм доходов и расходов от деятельности, приносящей доход.
В связи с этим автономное учреждение не вправе доходы, связанные с производством и реализацией товаров, работ, услуг, и внереализационные доходы уменьшать на величину расходов, финансирование которых осуществляется за счет выделяемых субсидий (Письмо Минфина России от 31.01.2011 N 03-03-06/4/3).
Код цели субсидий бюджетных инвестиций
Общие требования взыскания в соответствующий бюджет неиспользованных остатков субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям, определены в Приказе Минфина РФ от 07.09.2010 № 82н.
Расходование данных средств автономными учреждениями осуществляется самостоятельно согласно общей норме п. 8 ст. 2 Закона № 174-ФЗ. Эта же статья не позволяет изъять неиспользованные остатки целевых субсидий и средств бюджетных инвестиций. Контроль за расходованием целевых субсидий и бюджетных инвестиций автономного учреждения, таким образом, регламентируется ст. 14, 15 Закона № 174-ФЗ, регулирующими совершение крупных сделок, а также планами финансово-хозяйственной деятельности, утвержденными наблюдательным советом. В качестве особого вида целевой субсидии можно рассматривать средства, выделяемые бюджетному учреждению на исполнение в денежной форме публичных обязательств перед физическим лицом. Пункт 9 ст. 30 Закона № 83-ФЗ определяет, что операции по исполнению публичных обязательств перед физическими лицами в денежной форме должны учитываться на отдельном лицевом счете, но не указывает конкретную форму перечисления средств учреждению.
Исходя из норм Бюджетного кодекса единственной возможной формой финансирования публичных обязательств бюджетных учреждений является перечисление им иных субсидий согласно п. 1 ст. 78.1. Согласно Приказу Минфина РФ от 28.12.2010 № 190н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ» учет средств учредителя, перечисляемых учреждению в виде целевых субсидий и бюджетных инвестиций, осуществляется отдельно друг от друга. Обособлено друг от друга учитываются данные средства и в плане финансово-хозяйственной деятельности учреждения 7 . Федеральная правовая база не содержит рекомендаций по возможным направлениям предоставления субсидий на иные цели, разграничению целевых субсидий и бюджетных инвестиций. Сопоставление норм Бюджетного кодекса и Закона № 83‑ФЗ позволяет предположить: законодатель имел в виду, что средства на увеличение стоимости основных средств учреждения должны направляться в виде бюджетных инвестиций, а прочие целевые вложения сверх субсидии на выполнение задания – в виде иных субсидий. Но на практике четкого разграничения данных понятий в законодательстве не проведено, что позволяет учитывать средства, направляемые на увеличение стоимости основных средств бюджетных учреждений, в рамках обоих видов финансирования.
Важной особенностью финансирования развития автономных учреждений является то, что учредитель может осуществлять его путем как предоставления целевых субсидий, так и включения соответствующих средств в субсидию на выполнение задания – в части утвержденных мероприятий, направленных на развитие (средства, направляемые на увеличение стоимости основных средств, могут перечислять с помощью всех видов финансирования).
Очевидным экономическим критерием отнесения расходов на развитие автономного учреждения к одной из форм финансирования является частота осуществления соответствующих расходов: разовые вложения целесообразно финансировать отдельно с помощью целевых субсидий и бюджетных инвестиций, а осуществляемые периодически – в составе субсидии на выполнение задания. Однако при принятии данного решения значимыми могут оказаться и вопросы обеспечения контроля за расходованием средств, который в отношении субсидий на выполнение задания может обеспечиваться с помощью соглашения между учредителем и учреждением.
Источники: http://studwood.ru/950669/finansy/subsidii_inye_tseli_byudzhetnye_investitsii, http://wiseeconomist.ru/poleznoe/6941-uchet-subsidij-inye-celi-byudzhetnyx-investicij-predostavlennyx, http://studfiles.net/preview/845139/page:3/
Источник: